Как правильно рассчитать себестоимость услуг по клиентам компании
Статья опубликована в журнале «Справочник экономиста» № 8, 2017
Как правильно рассчитать себестоимость услуг по клиентам компании?
Как распределять на себестоимость услуг прямые и накладные расходы?
Что учитывать при отнесении расходов по отдельным статьям затрат на клиентов компании?
Руководству компаний, которые занимаются оказанием услуг, важно видеть себестоимость услуг в аналитике по отдельным клиентам. Это нужно для контроля и управления как общей рентабельностью бизнеса компании, так и экономической эффективностью работы с каждым клиентом.
На практике достаточно часто компании, не вдаваясь в детальный анализ причин снижения общей рентабельности, пытаются повысить ее за счет роста цен на услуги и в итоге теряют в объемах реализации и прибыли.
Предлагаем:
- проанализировать текущую ситуацию и выявить негативные факторы себестоимости услуг в разрезе клиентов компании;
- разработать методику расчета прямых расходов и распределения накладных расходов по клиентам компании;
- на основе мониторинга динамики себестоимости услуг разработать предложения по снижению себестоимости работы с отдельными клиентами.
Анализируем текущую ситуацию и выявляем негативные факторы в динамике себестоимости услуг
Всем, наверняка, знакомо: себестоимость услуг растет, рентабельность бизнеса снижается, а руководство требует срочно исправить ситуацию. Менеджмент оперативно составляет разнообразные планы по улучшению деятельности подразделений, но их реализация не приносит прогнозируемого улучшения показателей.
Естественно, возникает вопрос: почему не сработали предложенные мероприятия? Чаще всего потому, что не анализировали динамику себестоимости услуг в разрезе клиентов компании (или хотя бы их основных групп) — это позволило бы понять причины ее роста и адекватность ценовой политики по отдельным клиентам. Без такого анализа практически невозможно достоверно выявить негативные факторы и разработать действительно эффективные мероприятия по повышению рентабельности работы с клиентами.
Для анализа текущей ситуации необходимы аналитические данные о составляющих себестоимости услуг в группировке по прямым и накладным расходам.
Прямые расходы непосредственно связаны с оказанием услуги и отражаются в учете на счете 20, а в состав накладных включаются как общепроизводственные (счет 25), так и общехозяйственные (счет 26) расходы.
Прямые расходы относят сразу на себестоимость услуги, а накладные сначала аккумулируются в течение отчетного периода, а затем распределяются на себестоимость услуг по утвержденным в компании алгоритмам.
Изменения величины и состава себестоимости услуг надо анализировать в динамике за выбранный период.
Чтобы исключить влияние разовых или непредвиденных колебаний затрат, период анализа должен быть не менее шести месяцев.
Порядок анализа: формируется аналитическая таблица по формированию себестоимости в разрезе клиентов компании и на ее основе выявляются факторы, повлиявшие на увеличение себестоимости.
Как это сделать, рассмотрим на примере ООО «Альфа» (оказывает информационно-консультационные услуги). Результаты хозяйственной деятельности компании за шесть месяцев 2017 г. представлены в табл. 1.
Таблица 1. Отчет о прибылях и убытках компании «Альфа» за 6 месяцев 2017 г.
Показатели |
Январь |
Февраль |
Март |
Апрель |
Май |
Июнь |
Объем услуг |
720 000 |
825 000 |
850 000 |
850 000 |
830 000 |
795 000 |
В том числе: |
|
|
|
|
|
|
Заказчик 1 |
50 000 |
75 000 |
80 000 |
100 000 |
80 000 |
65 000 |
Заказчик 2 |
150 000 |
170 000 |
200 000 |
180 000 |
250 000 |
200 000 |
Заказчик 3 |
200 000 |
230 000 |
170 000 |
220 000 |
200 000 |
180 000 |
Заказчик 4 |
320 000 |
350 000 |
400 000 |
350 000 |
300 000 |
350 000 |
Прямые расходы |
356 200 |
424 500 |
496 000 |
509 000 |
474 800 |
443 700 |
В том числе: |
|
|
|
|
|
|
ФОТ |
220 000 |
260 000 |
300 000 |
310 000 |
280 000 |
260 000 |
Отчисления с ФОТ |
66 000 |
78 000 |
90 000 |
93 000 |
84 000 |
78 000 |
ЕНВД |
43 200 |
49 500 |
51 000 |
51 000 |
49 800 |
47 700 |
Обучение |
|
8000 |
|
12 000 |
|
|
Субподряд |
|
|
20 000 |
|
15 000 |
10 000 |
Командировки |
15 000 |
17 000 |
23 000 |
25 000 |
28 000 |
30 000 |
Амортизация ОС |
12 000 |
12 000 |
12 000 |
18 000 |
18 000 |
18 000 |
Накладные расходы |
130 000 |
140 000 |
145 000 |
155 000 |
155 000 |
150 000 |
Общепроизводственные |
75 000 |
80 000 |
82 000 |
90 000 |
93 000 |
90 000 |
Общехозяйственные |
55 000 |
60 000 |
63 000 |
65 000 |
62 000 |
60 000 |
Всего расходы компании |
486 200 |
564 500 |
641 000 |
664 000 |
629 800 |
593 700 |
Прибыль от услуг |
233 800 |
260 500 |
209 000 |
186 000 |
200 200 |
201 300 |
Рентабельность бизнеса |
32,5 % |
31,6 % |
24,6 % |
21,9 % |
24,1 % |
25,3 % |
Уровень прямых расходов |
49,5 % |
51,5 % |
58,4 % |
59,9 % |
57,2 % |
55,8 % |
Вывод
Как видим, при устойчивом объеме реализации услуг рентабельность бизнеса снижается, а доля прямых расходов к объему реализации, наоборот, растет. Кроме того, на протяжении всего периода увеличиваются общехозяйственные расходы.
Отметим также непропорциональный динамике объемов оказанных услуг рост фонда оплаты труда, что сказывается и на увеличении зависимой от него статьи «Отчисления с ФОТ».
На снижение рентабельности повлияло и привлечение к выполнению работ внешних специалистов (статья «Субподряд»), а также постоянное увеличение расходов на командировки.
Таким образом, главные факторы снижения рентабельности бизнеса и роста себестоимости услуг в анализируемом периоде:
- непропорционально высокий рост прямых расходов по отдельным статьям затрат;
- постоянное увеличение общехозяйственных расходов.
Однако этой информации явно недостаточно для того, чтобы понять причины роста себестоимости и разработать эффективные мероприятия по ее оптимизации. Необходим более детальный расчет себестоимости услуг по клиентам компании.
Методика расчета прямых расходов и распределения накладных расходов по клиентам компании
Алгоритм расчета себестоимости услуг по клиентам компании:
Сумма первых трех расчетов — это производственная себестоимость услуг для каждого из клиентов.
Добавив к ней результаты четвертого расчета, получим полную себестоимость услуг по клиентам компании, а значит, увидим, насколько рентабельна работа с каждым из клиентов и выявим причины более высокой себестоимости у одних клиентов по сравнению с другими.
Сформируем для наглядности полную себестоимость услуг для каждого из клиентов компании «Альфа» за июнь 2017 г. Для этого в соответствии с предлагаемой методикой сначала распределим прямые затраты, которые можно явно отнести на конкретного клиента компании.
Статья затрат «Фонд оплаты труда» за июнь — 260 000 руб. За этот же месяц сотрудники компании произвели работы у клиентов в количестве 420 часов.
В аналитике по сотрудникам и клиентам выработка часов за июнь представлена в табл. 2.
Таблица 2. Выработка часов по клиентам за июнь 2017 г.
Сотрудники |
Заказчик 1 |
Заказчик 2 |
Заказчик 3 |
Заказчик 4 |
Всего |
Начальник отдела |
10 |
15 |
20 |
20 |
65 |
Ведущий консультант |
20 |
25 |
35 |
35 |
115 |
Консультант |
10 |
15 |
40 |
60 |
125 |
Программист |
20 |
30 |
35 |
30 |
115 |
Итого работ |
55 |
85 |
130 |
145 |
420 |
Так как размер заработной платы у сотрудников отличается, чтобы определить себестоимость услуг в части статьи «Фонд заработной платы» по клиентам, распределим заработную плату сотрудников пропорционально отработанному у клиентов времени.
Общее количество рабочих часов в месяце больше, чем потрачено на выполнение услуг, следовательно, напрямую разносится не весь фонд оплаты, а только та его часть, которая выплачивается за часы работы у клиентов.
Оставшаяся часть фонда оплаты труда сотрудников относится к условно-прямым расходам, поскольку выплачена за часы, потраченные на процессы внутри компании (совещания, планирование и отчетность по работе, обучение, работа на внутренние проекты компании и т. д.).
Распределяем общий фонд оплаты сотрудников на условно-прямые и прямые расходы по формулам:
Зная размер части фонда оплаты труда, которая относится на прямые расходы, и количество часов работы у клиентов по каждому из сотрудников, распределяем эту часть на себестоимость услуг для клиентов по формуле:
Итоги этих расчетов — в табл. 3.
Таблица 3. Распределение ФОТ на прямые и условно-прямые расходы
Распределение ФОТ на прямые и условно-прямые расходы |
|||||
Сотрудники |
ФОТ, руб. |
Часов в месяце |
Часы общие |
ФОТ — условно-прямые расходы |
ФОТ — прямые расходы |
Начальник отдела |
80 000 |
168 |
103 |
49 048 |
30 952 |
Ведущий консультант |
60 000 |
168 |
53 |
18 929 |
41 071 |
Консультант |
45 000 |
168 |
43 |
11 518 |
33 482 |
Программист |
75 000 |
168 |
53 |
23 661 |
51 339 |
Итого |
260 000 |
|
252 |
103 155 |
156 845 |
Распределение ФОТ по клиентам за июнь 2017 г. |
|||||
Сотрудники |
Заказчик 1 |
Заказчик 2 |
Заказчик 3 |
Заказчик 4 |
Всего |
Начальник отдела |
4762 |
7143 |
9524 |
9524 |
30 952 |
Ведущий консультант |
7143 |
8929 |
12 500 |
12 500 |
41 071 |
Консультант |
2679 |
4018 |
10 714 |
16 071 |
33 482 |
Программист |
8929 |
13 393 |
15 625 |
13 393 |
51 339 |
Итого работ |
23 512 |
33 482 |
48 363 |
51 488 |
156 845 |
Как видим, по итогам работы в июне 2017 г. в составе фонда оплаты труда сотрудников отдела в общей сумме 260 000 руб. прямые расходы — 156 845 руб. и условно-прямые расходы — 103 115 руб.
Далее прямые расходы распределены на себестоимость услуг по каждому из четырех клиентов пропорционально времени, отработанному у них каждым сотрудником компании.
Прямые расходы по статье затрат «Отчисления с ФОТ» относятся на клиентов в размере 30 % от прямых расходов на ФОТ (общая сумма отчислений во все фонды согласно действующему законодательству).
Расходы по статье затрат «ЕНВД» на клиентов разносим в сумме 6 % от объема оказанных услуг (в соответствии с выбранным компанией режимом налогообложения).
Далее анализируем экономическое содержание статьи расходов «Обучение». Если обучение сотрудника проводилось именно в связи с выполняемой у клиента работой (например, ранее сотрудник не работал с программой, которой пользуется клиент), то такие расходы нужно отнести на себестоимость услуги для конкретного клиента.
В случае когда обучение сотрудника служит для общего профессионального развития, такие расходы следует признать условно-прямыми и не относить непосредственно на клиентов.
По статье расходов «Субподряд» отражаются затраты на привлечение внешних подрядчиков (экспертов, разработчиков и т. п.) для выполнения части договорных работ у конкретных клиентов, поэтому такие затраты мы можем сразу отнести на себестоимость услуг для конкретного клиента.
В нашем случае общие расходы на субподряд за июнь 2017 г. — 10 тыс. руб. Из них 4 тыс. руб. относим на Заказчика 2, 6 тыс. руб. — на Заказчика 4.
Расходы по статье «Командировки» распределяем аналогично статье «Обучение», т. е. если цель командировки — выполнение работ у конкретного клиента, эти расходы относим на этого клиента, а если командировка носит общий характер — к условно-постоянным расходам.
За июнь сотрудники отдела совершили три командировки на общую сумму 30 тыс. руб. При этом две командировки были к Заказчикам 1 (5 тыс. руб.) и 4 (15 тыс. руб.), а одна носила общий характер (посещение семинара) и обошлась компании в 10 тыс. руб.
Расходы по статье «Амортизация ОС» по своей сути не могут быть отнесены к конкретному клиенту и в полном размере являются условно-прямыми расходами, подлежащими распределению.
Результат распределения прямых расходов — в табл. 4.
Таблица 4. Распределение прямых расходов на клиентов компании за июнь 2017 г.
Статьи затрат |
Заказчик 1 |
Заказчик 2 |
Заказчик 3 |
Заказчик 4 |
Всего |
ФОТ |
23 512 |
33 482 |
48 363 |
51 488 |
156 845 |
Отчисления с ФОТ |
7054 |
10 045 |
14 509 |
15 446 |
47 054 |
ЕНВД |
4800 |
15 000 |
12 000 |
18 000 |
49 800 |
Обучение |
|
|
|
|
0 |
Субподряд |
|
4000 |
|
6000 |
10 000 |
Командировки |
5000 |
|
|
15 000 |
20 000 |
Амортизация ОС |
|
|
|
|
0 |
Итого расходы |
40 365 |
62 527 |
74 872 |
105 935 |
283 699 |
Теперь распределим общую сумму условно-прямых расходов отдела, работающего с клиентами, — 162 101 руб., из них:
- ФОТ — 103 155 руб.;
- отчисления с ФОТ (30 %) — 30 946 руб.;
- командировки — 10 000 руб.;
- амортизация ОС — 18 000 руб.
Чтобы расчет себестоимости услуг по клиентам был максимально достоверным, важно правильно выбрать алгоритм распределения общих расходов.
На практике такие расходы часто распределяют пропорционально суммовому объему услуг. Однако у разных клиентов может быть различная договорная стоимость услуги, и такой выбор исказит себестоимость услуги для клиента. Неоправданно большая часть общих расходов будет отнесена на клиента с большей договорной стоимостью, а у клиента с меньшей стоимостью себестоимость услуги, наоборот, будет занижена.
С учетом выбранного алгоритма формула для распределения условно-прямых расходов на клиентов компании «Альфа» будет выглядеть так:
В результате расчета по этой формуле условно-прямые расходы компании «Альфа» распределились по клиентам следующим образом (табл. 5).
Таблица 5. Распределение условно-прямых расходов по клиентам за июнь 2017 г.
Статьи затрат |
Заказчик 1 |
Заказчик 2 |
Заказчик 3 |
Заказчик 4 |
Всего |
ФОТ |
14 736 |
20 877 |
31 929 |
35 613 |
103 155 |
Отчисления с ФОТ |
4421 |
6263 |
9579 |
10 684 |
30 946 |
Обучение |
|
|
|
|
0 |
Командировки |
1429 |
2024 |
3095 |
3452 |
10 000 |
Амортизация ОС |
2571 |
3643 |
5571 |
6214 |
18 000 |
Итого расходы |
19 157 |
32 806 |
50 174 |
55 964 |
162 101 |
Следующим этап расчета себестоимости услуг для клиентов компании — распределение общепроизводственных расходов.
К общепроизводственным расходам относят затраты, которые непосредственно не связаны с процессом оказания услуг у клиентов, но обеспечивают сам процесс оказания услуг, например:
- зарплата руководителя производственной службы и технических сотрудников, не работающих напрямую с клиентами, а также отчисления с их ФОТ;
- аренда помещения производственной службы и его содержание;
- расходы на ремонт и содержание оборудования и оргтехники, не используемых для оказания услуг клиентам;
- расходы на рекламу услуг компании и маркетинговые акции для потенциальных клиентов компании;
- хозяйственные расходы и канцтовары для нужд производственной службы.
Алгоритм распределения общепроизводственных расходов на услуги для клиентов компании целесообразно использовать тот же, что и для условно-прямых расходов:
- во-первых, это позволит сохранить единый принцип формирования производственной себестоимости услуг компании;
- во-вторых — обеспечить необходимую производственную рентабельность при формировании ценовой политики компании на свои услуги.
Общепроизводственные расходы отдела компании «Альфа» за июнь — 90 000 руб. Распределим их пропорционально отработанному у клиентов времени:
- Заказчик 1 — 12 857 руб.;
- Заказчик 2 — 18 214 руб.;
- Заказчик 3 — 27 857 руб.;
- Заказчик 4 — 31 071 руб.
Общехозяйственные расходы относятся к процессам управления всей компанией и поэтому могут распределяться на себестоимость услуг по алгоритмам, отличным от процесса производства услуг. Например, не только по общей сумме затрат одним алгоритмом, но и по каждой статье по своему алгоритму.
Если отдельные затраты можно учитывать по конкретным подразделениям компании, сначала такие затраты относят на общехозяйственные расходы подразделения, а потом к ним распределяются общие расходы компании. Например, если у каждого подразделения компании есть отдельный прибор учета электроэнергии, то сначала на общехозяйственные расходы подразделения по статье «Электроэнергия» относится сумма затрат согласно показаниям, а затем к этой сумме добавляется часть общих затрат на электроэнергию, которые превышают сумму по приборам учета всех подразделений (то есть те затраты, которые не относятся к конкретным подразделениям).
Сложные составные алгоритмы распределения общехозяйственных расходов оправданы только в том случае, когда у компании имеются целевые показатели по ним и назначены сотрудники, ответственные за их достижение. В противном случае это напрасная трата времени и сил.
В большинстве случаев для распределения общехозяйственных расходов достаточно одного общего алгоритма, так как производственные службы не могут повлиять на размер общехозяйственных расходов, а значит, и отвечать за их долю в составе полной себестоимости услуг. Поэтому распределим общехозяйственные расходы компании «Альфа» на себестоимость услуг также пропорционально отработанному сотрудникам времени.
Общая сумма в 60 000 руб. распределена по клиентам в следующих пропорциях:
- Заказчик 1 — 8571 руб.;
- Заказчик 2 — 12 143 руб.;
- Заказчик 3 — 18 571 руб.;
- Заказчик 4 — 20 714 руб.
Данные о полной себестоимости услуг для каждого клиента отдела за июнь — в табл. 6.
Таблица 6. Полная себестоимость услуг за июнь 2017 г.
Показатели |
Заказчик 1 |
Заказчик 2 |
Заказчик 3 |
Заказчик 4 |
Всего |
Объём услуг |
80 000 |
250 000 |
200 000 |
300 000 |
830 000 |
В том числе: |
|
|
|
|
|
Прямые расходы |
62 623 |
92 333 |
123 846 |
164 898 |
443 700 |
В том числе: |
|
|
|
|
|
ФОТ |
38 248 |
54 359 |
80 292 |
87 101 |
260 000 |
Отчисления с ФОТ |
11 474 |
16 308 |
24 088 |
26 130 |
78 000 |
ЕНВД |
3900 |
12 000 |
10 800 |
21 000 |
47 700 |
Обучение |
0 |
0 |
0 |
0 |
0 |
Субподряд |
0 |
4000 |
0 |
6000 |
10 000 |
Командировки |
6429 |
2024 |
3095 |
18 452 |
30 000 |
Амортизация ОС |
2571 |
3643 |
5571 |
6214 |
18 000 |
Маржинальный доход |
17 377 |
157 667 |
76 154 |
135 102 |
386 300 |
Накладные расходы |
21 429 |
30 357 |
46 429 |
51 786 |
150 000 |
Общепроизводственные |
12 857 |
18 214 |
27 857 |
31 071 |
90 000 |
Общехозяйственные |
8571 |
12 143 |
18 571 |
20 714 |
60 000 |
Всего расходы |
84 051 |
122 690 |
170 275 |
216 684 |
593 700 |
Прибыль от услуг |
–4051 |
127 310 |
29 725 |
83 316 |
236 300 |
Рентабельность бизнеса |
–5,1 % |
50,9 % |
14,9 % |
27,8 % |
28,5 % |
Уровень прямых расходов |
78,3 % |
36,9 % |
61,9 % |
55,0 % |
53,5 % |
Доля ФОТ в объеме услуг |
47,8 % |
21,7 % |
40,1 % |
29,0 % |
58,6 % |
Вывод
Теперь хорошо видно, насколько отличается себестоимость услуг и их рентабельность в аналитике по клиентам компании. Достаточно указать, что доля прямых расходов зафиксирована на уровне от 36,9 % (Заказчик 2) до 78,3 (Заказчик 1), а уровень ФОТ у Заказчиков 1 и 3 намного выше аналогичного показателя Заказчиков 2 и 4.
Как снизить себестоимости услуг для отдельных клиентов?
Итак, мы выявили факторы, которые негативно влияют на себестоимость услуг, и можем разработать эффективные мероприятия по снижению себестоимости услуг для отдельных клиентов.
Итак, основной фактор высокой себестоимости услуг компании «Альфа» для некоторых клиентов — нерациональное распределение загрузки сотрудников отдела между клиентами. Поэтому в первую очередь необходимо планировать загрузку сотрудников отдела так, чтобы по возможности избегать участия высокооплачиваемых сотрудников в работах для низкорентабельных клиентов.
Кроме того, на высокую себестоимость работ у Заказчиков 1, 3 и 4 оказали влияние расходы на командировки. Следовательно, второе предложение по снижению себестоимости услуг для клиентов — уменьшить количество командировок сотрудников к заказчикам путем использования дистанционной связи и доступа к базам данных клиентов.