Оптимизация прибыли и регрессивная шкала ЕСН

Для оптимизации выплат по налогу на прибыль посредством отказа от «черной» заработной платы основной расчет делается на использование возможностей регрессивой шкалы единого социального налога. При этом помимо намерения использовать регрессивную шкалу «в чистом виде» или с применением различных схем¹ необходимо четко представлять себе границы этих возможностей, то есть решить задачу оптимизации выплат в общем виде.

Рассмотрим обоснование принятия решения: уходить или нет от «конвертных» зарплат. На решение влияет ряд факторов – во-первых, планируемая величина эффективной ставки ЕСН (т.е. с учетом шкалы регрессии); во-вторых, особые условия ведения бизнеса. В качестве особых условий ведения бизнеса можно привести пример  авиакомпаний, использующих труд членов летных экипажей воздушных судов гражданской авиации², что существенно ужесточает возможности оптимизации.

Постановка задачи

Оптимизируемой величиной будем считать чистую прибыль. Необходимо найти те значения эффективной ставки ЕСН, при которых достигается максимальная величина чистой прибыли и одновременно учитываются дополнительные требования по тарифу страховых взносов в Пенсионный фонд РФ в размере 14 процентов. 

Введем обозначения:

Х – реальная балансовая прибыль, т.е. с учетом всех форм выплаты заработной платы.

Зп – «конвертный» фонд заработной платы

Кл – доля фонда заработной платы членов летных экипажей в общем фонде заработной платы Зп.

Все расчеты после несложных преобразований сведены в таблицу. Если возможности регрессивной шкалы ЕСН не используются, эффект от ликвидации «конвертной» зарплаты будет отрицательным, минимально - порядка минус 3,06%, так как снижение налога на прибыль произойдет в меньшем объеме по сравнению с реальной балансовой прибылью (см. таблицу 1). Кроме того, дополнительным отрицательным фактором является второе слагаемое (3-я строка, столбец «эффект») – т.е. доля фонда заработной платы членов летных экипажей в общем фонде заработной платы.

Таблица 1. Финансовый результат от ликвидации «конвертной» зарплаты при ставке ЕСН 35,6%

При эффективной ставке ЕСН 30% результаты изменятся: появится возможность положительного финансового результата (см.таблицу 2).

Таблица 2. Финансовый результат от ликвидации «конвертной» зарплаты при ставке ЕСН 30%

При этом необходимо рассчитать уровень безубыточности по коэффициенту Кл, то есть найти такую его величину, при превышении которой финансовый результат станет отрицательным. Это величина 11,61% - доля фонда заработной платы членов летных экипажей в общем фонде заработной платы. (из условия безубыточности 0,1034*з\п*Кл=0,012*з\п следует Кл=0,012 / 0,1034, или 0,1161). 

Подтверждением того, что положительный эффект в первом случае недостижим, является отрицательная величина оптимального Кл: - 36,94% (из условия безубыточности 0,1034*з\п*Кл=-0,0382*з\п следует Кл=-0,0382 / 0,1034, или -0,3694). 

Решение в общем виде

В общем виде решение можно представить следующим образом:

Графически условия безубыточности (неотрицательные последствия оптимизации чистой прибыли) выглядят следующим образом: при минимальной доле ФЗП членов летных экипажей в общем ФЗП, т.е. при значениях от 1% до 5% эффективная ставка ЕСН не должна превышать 31% (см. график 1).

График 1 . Условия неотрицательного финансового результата

Учитывая то, что данная категория работников является достаточно высокооплачиваемой и реальные значения Кл находятся в области 20% – 25%, требования к размеру эффективной ставки ЕСН ужесточаются – не более 28%-29%.

Зависимость финансового результата оптимизации от двух факторов – эффективной ставки ЕСН и доли ФЗП членов летных экипажей в общем ФЗП представлена на графике 2. Линии 1 и 2 – варианты значений Кл, 23% и 10% соответственно. Линия 3 – значения эффективной ставки ЕСН. Линии 4 и 5 – финансовый результат, или чистая прибыль.

График 2. Анализ чувствительности финансового результата

Принятие решения

Предварительный расчет допустимых значений эффективной ставки ЕСН и возможные дополнительные ограничения (в данном случае использование труда членов летных экипажей воздушных судов гражданской авиации), а также целевые значения необходимого эффекта позволяют более осознанно принять решение о схеме оптимизации: и о ее принципиальной возможности, и о конкретной схеме исполнения.

По степени радикальности (с точки зрения величины эффективной ставки ЕСН) схемы можно проранжировать следующим образом:

Наиболее радикальный вариант, или нулевая ставка ЕСН, подробно описан в предыдущем номере журнала как использование инструмента Совета директоров. При этом нужно учитывать, что консолидированная величина ЕСН будет отличаться от 0.

Близкий по исполнению, но несколько более дорогой вариант использования новой фирмы с минимальной численностью и высокими зарплатами. Этот вариант удобен в том случае, если накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет сумму менее 2 500 рублей.

Прямое применение регрессивной шкалы ЕСН по предприятию в целом.

2 Согласно Федерального закона от 27.11.2001 № 155-ФЗ для работодателей, использующих труд членов летных экипажей воздушных судов гражданской авиации, сверх ставки единого социального налога (взноса), зачисляемого в Пенсионный фонд РФ, установлен тариф страховых взносов в Пенсионный фонд РФ в размере 14 процентов.

Версия для печати