Практикум по бухгалтерскому учету на новом плане счетов

Оглавление журнала

13. УЧЕТ ФОНДОВ И РЕЗЕРВОВ, АРЕНДНЫХ ОПЕРАЦИЙ

Вопрос. Что такое уставный фонд?

Ответ. Для обеспечения хозяйственной деятельности каждое государственное и муниципальное унитарное предприятие при его организации наделяется основными и оборотными фондами (средствами). Их общая первоначальная величина в денежном выражении представляет собой уставный фонд предприятия.

Таким образом, уставный фонд государственного (муниципального) предприятия – это сумма материальных и денежных средств, безвозмездно выделяемых собственником – государством (региональным или местным органами власти) в его постоянное распоряжение. За счет уставного фонда предприятия формируются его собственные основные и оборотные средства.

Вопрос. Как отражается в учетных документах движение уставного фонда?

Ответ. Согласно действующим положениям, величина уставного фонда предприятия должна соответствовать его размеру, зафиксированному в учредительных документах. Увеличение и уменьшение уставного фонда может быть произведено только по решению собственника после внесения соответствующих изменений в устав предприятия и другие учредительные документы.

При увеличении уставного фонда таких предприятий производят бухгалтерские записи:

Дебет сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убы­ток»,

Дебет сч. 82 «Резервный капитал» и др.,

Кредит сч. 80 «Уставный капитал».

Если возникла необходимость пополнить уставный фонд за счет собственных средств предприятия, дебетуется счет «Использование прибыли» или «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредитуется счет «Уставный капитал».

Вопрос. Как образуется уставный капитал?

Ответ. Уставный капитал акционерного общества в настоящее время может формироваться в результате приватизации, т.е. преобразования государственных и муниципальных унитарных предприятий в акционерные, и путем создания новых акционерных обществ.

Уставный капитал акционерного общества, создаваемого путем приватизации государственного предприятия, определяется исходя из оценочной стоимости его имущества, исчисленной по каждому разделу актива баланса, с исключением из полученного итога стоимости объектов, для которых установлен особый режим приватизации или принято решение о сохранении их в государственной (муниципальной) собственности.

Согласно действующему законодательству уставный капитал акционерного общества должен быть равен совокупной номинальной стоимости выпущенных акций всех типов.

Формирование уставного капитала акционерного общества осуществляется путем выпуска и продажи акций. Увеличение уставного капитала производится только после реализации установленного количества выпущенных акций. Уменьшение уставного капитала не допускается при наличии возражений кредиторов акционерного общества. Решение акционеров об увеличении или уменьшении уставного капитала отражается в его уставе и реестре государственной регистрации.

Вопрос. Как вести учет изменений уставного капитала?

Ответ. Учредительный (вступительный) баланс составляется на дату начала деятельности акционерного общества. Обычно она совпадает с днем его регистрации в государственном реестре. Учредитель­ный баланс характеризует в денежном выражении начальную стадию формирования и кругооборота средств. В активе баланса отражаются состав и размещение средств акционерного общества, в пассиве – величина его уставного капи­тала.

Таблица 11
УЧРЕДИТЕЛЬНЫЙ БАЛАНС

Поскольку реальная величина уставного капитала определяется только после реализации всех выпущенных акций, в учредительном балансе должна быть выделена контрпассивная статья «Расчеты с учредителями», которая будет означать неоплаченную часть уставного капитала.

В табл. 11 показан пример учредительного баланса, при условии, что было приобретено имущество на 1 тыс. руб.

Вопрос. Как осуществлять учет расчетов с учредителями?

Ответ. Для расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал в действующем плане счетов бухгалтерского учета предусмотрен отдельный счет «Расчеты с учредителями». При создании акционерного общества на весь размер определенного по учредительным документам уставного капитала рекомендуется сделать следующую бухгалтерскую запись:

Дебет сч. 75 «Расчеты с учредителями»,

Кредит сч. 80 «Уставный капитал».

Этим определяется сумма задолженности за лицами, подписавшимися на акции. При фактическом поступлении сумм вкладов:

Дебет сч. 50 «Касса», №51 «Расчетные счета», №52 «Валютные счета» и др.,

Кредит сч. 75 «Расчеты с учредителями».

Если учредитель вносит в уставный капитал материальные ценности или нематериальные активы, кредит счета «Расчеты с учредителями» корреспондирует с дебетом счетов «Основные средства», «Нематериальные активы», «Материалы» и др. При предоставлении зданий, сооружений и оборудования в пользование акционерного общества в качестве вклада учредителя в уставный капитал делается бухгалтерская запись:

Дебет сч. 04 «Нематериальные активы»,

Кредит сч. 75 «Расчеты с учредителями».

Оприходование материальных ценностей в собственность акционерного общества в качестве вклада в уставный капитал или оплату акций производится в оценке, определенной по договоренности учредителей.

В конечном итоге уставный капитал вновь создаваемого акционерного общества – это его стартовый капитал. Первоначальная величина учредительского капитала, как правило, существенно ниже акционерного капитала общества. Величина этой разницы зависит от инвестиционной привлекательности нового предприятия.

Вопрос. Как учесть уставный капитал приватизированного предприятия?

Ответ. Большинство акционерных обществ в нашей стране созданы или создаются путем приватизации, т.е. преобразования государственных и муниципальных унитарных предприятий в акционерные общества. В бухгалтерском учете таких предприятий в соответствии с положениями, определяющими состав имущества предприятия, подлежащего выкупу, производят следующие записи на счетах:

Дебет сч. 80 «Уставный капитал»,

Кредит сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет «Фонд средств социальной сферы» - на остаточную стоимость объектов;

Дебет сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»,

Дебет сч. 82 «Резервный капитал»,

Кредит сч. 80 «Уставный капитал» - на сумму средств спецфондов, прибыли, бюджетных ассигнований и внебюджетных средств, присоединяемых к уставному капиталу;

Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - на сумму убытков прошлых лет.

Приватизируемое предприятие по результатам оценки имущества и операций по определению выкупной его стоимости составляет учредительный баланс акционерного общества с отражением в соответствующих размерах имущества, уставного капитала и обязательств.

Вопрос. Каковы особенности учета уставного капитала совместных предприятий (СП)?

Ответ. Своеобразной формой корпоративных организаций являются совместные предприятия. Их уставный капитал образуется за счет вкладов отечественных и иностранных партнеров. Доли каждого участника определяются по соглашению между ними.

Предприятия с иностранными инвестициями приходуют имущество в оплату акций или в счет вкладов в уставный капитал предприятия, оцененное в учредительных документах в свободно конвертируемой валюте, в суммах, определяемых путем пересчета соответствующей валютной оценки в рубли по курсу, действующему в день оприходования. При этом в бухгалтерском учете необходимо произвести записи по дебету счетов учета имущества и кредиту счета «Расчеты с учредителями». Разницу в курсах валюты на день оприходования имущества и день подписания учредительных документов по совместным предприятиям рекомендуется относить на счет 83 «Добавочный капитал».

Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки» – в части средств фондов, формируемых за счет прибыли текущего года,

Дебет сч. 75 «Расчеты с учредителями» - в части средств фонда, включающих целевые взносы учредителей,

Кредит сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчета по видам фондов специального назначения.

Использование средств фондов потребления и накопления учитывается отдельно.

В практике учета организаций, работающих в условиях рыночной экономики, в составе фондов специального назначения могут учитываться приватизационные и благотворительные фонды. Обычно они используются для целевого финансирования конкрет­ных программ и имеют льготный режим налогообло­же­ния.

Вопрос. Как ведется учет целевых финансирования и поступлений?

Ответ. К целевым финансированию и поступлениям относят средства, получаемые организацией на строго определенные цели: содержание детских учреждений, подготовку кадров, научно-исследо­ва­тель­ские работы, имеющие народнохозяйственное значение, и др. Их финансирование осуществляется за счет ассигнований из бюджета, взносов родителей, платы за обучение, средств фондов специального назначения, средств, полученных от других организаций, и др.

Хозяйственные операции по учету целевых финансирования и поступлений отражаются следующим образом:

Дебет сч. 50 «Касса», №51 «Расчетные счета», №52 «Валютные счета»,

Кредит сч. 82 «Резервный капитал» - поступление средств, полученных от других организаций, учреждений и лиц;

Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит сч. 82 «Резервный капитал» - начисление причитающихся к уплате взносов родителей на содержание детей в яслях и садах, платы за обучение на специальных курсах и т.п.

Дебет сч. 82 «Резервный капитал»,

Кредит сч. 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» – списание расходов на содержание детских учреждений за счет целевого финансирования,

Кредит сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», №10 «Материалы», №60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», №70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др. – на сумму затрат, осуществленных за счет средств целевых финансирования и поступлений.

Вопрос. Как ведется учет резервных фондов?

Ответ. В условиях рыночной экономики важное значение приобретает создание и правильное использование резервных фондов и платежей. В основном осуществляют резервирование прибыли для пополнения основного капитала и выплаты дивидендов при отсутствии (недостаточности) прибыли отчетного года для этих целей или для покрытия возможных в будущем непредвиденных убытков и потерь и резервирование предстоящих платежей путем заблаговременного включения в издержки организации части расходов, до того как они фактически произведены.

Обобщение информации о состоянии и движении резервного фонда, формируемого за счет прибыли, осуществляется на счете «Резервный капитал». Отчисления в этот фонд отражают записью:

Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит сч. 82 «Резервный капитал».

При налогообложении прибыли на суммы, направленные в резервный фонд, организации уменьшают валовую прибыль.

Резервный фонд могут создавать и другие организации, но только за счет прибыли, оставшейся в их распоряжении.

Использование средств резервного фонда учитывают по дебету счета «Резервный капитал» в корреспонденции со счетами, отражающими потребление этих средств.

Суммы, направленные на выплату доходов и дивидендов в периоды, когда текущей прибыли оказывается для этого недостаточно, проводятся записью:

Дебет сч. 82 «Резервный капитал»,

Кредит сч. 75 «Расчеты с учредителями».

Суммы резерва, использованные на покрытие балансового убытка организации за отчетный год:

Дебет сч. 82 «Резервный капитал»,

Кредит сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Юридическим лицам разрешено создавать резервы компенсации сомнительных долгов по расчетам с юридическими и физическими лицами. Сомнительным долгом считается дебиторская задолженность организаций и граждан, не погашенная в срок и не обеспеченная соответствующими гарантиями (например, залоговыми обязательствами). Резерв таких долгов рекомендуется создавать в конце года после проведения инвентаризации дебиторской задолженности организации и отражения по каждому сомнительному долгу вероятности его погашения.

В случае погашения безнадежным дебитором своего долга организация-кредитор обязана в конце следующего года восстановить на величину возвращенной суммы зарезервированную часть долга.

При создании резерва в бухгалтерском учете делается запись:

Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит сч. 63 “Резервы по сомнительным долгам”.

При присоединении неизрасходованных сумм к прибыли очередного года производится обратная запись.

Вопрос. Как ведется учет резервов под обесценение вложений в ценные бумаги?

В новый план счетов введена специальная синтетическая позиция для учета резервов под обесценение вложений в ценные бумаги — счет 59 “Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги”. Данный резерв выполняет две функции: с одной стороны, с его помощью формируется балансовая стоимость финансовых вложений в ценные бумаги на основе их учетной стоимости; с другой стороны, он обеспечивает покрытие возможного убытка от негативного развития ситуации с определенными ценными бумагами на фондовом рынке в новом году.

Резерв создается по каждому виду ценных бумаг (т. е. ценных бумаг одного и того же вида, типа или категории, а также одного и того же эмитента) в отдельности на разницу между учетной и рыночной стоимостью независимо от сохранения или увеличения стоимости всех ценных бумаг, принадлежащих организации. Он образуется в том случае, когда по состоянию на отчетную дату рыночная стоимость ценных бумаг оказывается ниже их учетной стоимости. Сумма резерва относится на финансовый результат деятельности организации через счет 91 “Прочие доходы и расходы”. Аналитический учет по этому счету ведут по каждому резерву. Записи по созданию резервов производятся заключительными оборотами отчетного года. Образование резерва отражается по дебету счета 91 “Прочие доходы и расходы” и кредиту счета 59 “Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги”. В результате этой записи образуется соответствующий резерв, но не меняется учетная стоимость инвестиций в ценные бумаги, числящихся на инвентарном счете 58 “Финансовые вложения”. Балансовая стоимость этих финансовых вложений представляет собой алгебраическую сумму учетной стоимости и резерва. В валюту баланса включается реальная рыночная стоимость вложений в ценные бумаги.

Если по итогам года рыночная стоимость вложений в ценные бумаги, для которых ранее был создан резерв под обесценение, повысилась сверх рыночной стоимости, которая использовалась в качестве базовой для создания резерва год назад, то сумма резерва под обесценение данных вложений корректируется вплоть до полного восстановления средств из резерва на счете прочих доходов и расходов отчетного года. При этом делается запись по дебету счета 59 “Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги” и кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы”.

При выбытии вложений в ценные бумаги, по которым ранее был создан резерв под обесценение, одновременно с записями по списанию этих вло­жений сумма резерва по ним перечисляется со счета 59 “Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги” в кредит счета 91 “Прочие доходы и расходы”. Перед составлением бухгалтерского отчета за год, следующий за годом создания резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, любая неиспользованная часть этого резерва присоединяется к финансовому результату отчетного года. Тем самым в учете восстанавли­вается сумма прибыли, ранее (в прош­лом году) направленная в резерв под обесценение финансо­вых вложений.

Вопрос. Что такое аренда?

Ответ. Аренда представляет собой основанное на договоре, срочное, возмездное владение и пользование землей, иными природными ресурсами, предприятиями и другими обособленными комплексами, а также имуществом, необходимым арендатору для самостоятельной хозяйственной или иной деятельности. Аренда допускается во всех отраслях народного хозяйства и может применяться в отношении имущества всех форм и видов собственности.

Действующим законодательством установлены следующие виды арендных отношений:

•       аренда предприятий (организаций) в целом или комплексов;
•       внутрихозяйственный арендный подряд (аренда цехов, производств и т.п.);
•       индивидуальная и групповая текущая аренда отдельных объектов, а также аренда, осуществляемая отдельными лицами или коллективами. При этом различают текущую (простую) аренду, когда право собственности на арендуемое здание, оборудование и другое имущество сохраняется за арендодателем, и аренду с выкупом (финансовую аренду), когда право собственности на имущество переходит к арендатору после полного выкупа этих объектов. По срокам действия арендных договоров аренда может быть краткосрочной (до 5 лет) и долгосрочной (от 5 лет и более);
•       лизинг– сдача специальными лизинговыми фирмами (лизингодателями) в аренду лизингополучателю производственного оборудования на определенный срок.

Вопрос. Каковы особенности аренды разного уровня?

Ответ.

А) Арендное предприятие

Арендное предприятие действует на основании устава, утвержденного общим собранием (конференцией) его трудового коллектива. Оно приобретает права юридического лица со дня его государственной регистрации. Арендное предприятие обязано учитывать результаты своей деятельности, составлять бухгалтерскую и статистическую отчетность в порядке, установленном государством.

Источниками финансовых ресурсов арендного предприятия являются прибыль (доход), полученная от реализации продукции, работ и услуг, кредиты банков, средства, вырученные от продажи ценных бумаг и др.

Прибыль арендного предприятия используется по тем же направлениям, что и прибыль других хозяйственных организаций. Прибыль, остающаяся в распоряжении арендаторов, используется по направлениям, определяемым арендным предприятием самостоятельно.

Важнейшим принципом распределения прибыли арендного предприятия, остающейся в его распоряжении, является условие, при котором нормативы создания фондов производственного и социального развития, финансовых резервов и т.п. заранее не устанавливаются.

Б) Арендный подряд

Одной из форм арендных отношений является внутренний (внутрихозяйственный) подряд. Внутрихозяйственный арендный подряд может применяться в государственных и муниципальных унитарных предприятиях, а также на арендных предприятиях.

Арендный коллектив становится на определенный срок хозяином этого имущества, приобретает полную самостоятельность в организации производства и труда, его оплаты, в распоряжении продукцией, денежными средствами и доходами.

Арендные коллективы, так же, как и арендное предприятие, самостоятельно определяют формы и системы оплаты труда, распорядок рабочего дня, решают другие вопросы организации труда. В договоре арендного подряда коллектив принимает на себя обязанность произвести и передать предприятию либо по его указанию реализовать другим организациям или гражданам предусмотренную в договоре арендного подряда продукцию (работы, услуги). Он вправе распоряжаться по своему усмотрению продукцией (работами, услугами), произведенной сверх объема, указанного в договоре, если иное не установлено законодательством или договором. Производствен­ная программа арендным коллективом формируется самостоятельно, с учетом обязательств, преду­смот­рен­ных договором арендного подряда.

Доходы арендных коллективов образуются из выручки после внесения арендной платы, возмеще­ния материальных затрат и отчислений, предусмот­ренных договором.

Доход, остающийся у арендного коллектива, используется им самостоятельно и изъятию не подлежит.

В) Лизинговые отношения.

Субъектами такой сделки является изготовитель имущества, арендатор (лизингополучатель) и лизинговый посредник (лизингодатель) в лице специализированной фирмы.

Объектом арендных сделок обычно служат дорогостоящие виды производственного оборудования (машины и оборудование, ЭВМ, суда, самолеты, производственные комплексы, информационные системы и т.п.). Передача основных средств в эксплуатацию производится не фирмой-изготовителем, а лизинговым посредником, который выкупает эти средства у изготовителя по указанию (рекомендации) лизингополучателя и является собственником этого имущества. Лизингополучатель получает их во временное пользование без каких-либо первоначальных финансовых затрат (капитальных вложений).

Различают полный лизинг, когда производится сдача имущества в лизинг на срок, меньший, чем период амортизации основных средств. Финансовый лизинг – это когда делается заказ на приобретение нужного оборудования у конкретного изготовителя и возвращает ему его полную стоимость в течение твердо установленного срока в виде лизинговых платежей.

К недостаткам финансового лизинга следует отнести невозможность продать ставшее ненужным имущество до окончания срока лизинговых платежей. Лизингополучатель не может в полной мере использовать налоговые льготы на новые инвестиции, так как не является собственником техники. Кроме того, большое разнообразие условий лизинговых сделок на крупные и уникальные объекты требует больших затрат времени и средств для подготовки договоров лизинга.

Вопрос. Что такое арендная плата?

Ответ. Важным для бухгалтерского учета объектом является арендная плата . Размер арендной платы устанавливают по договоренности сторон – арендодателя и арендатора и фиксируют в договоре аренды.

Арендная плата устанавливается на все арендуемое имущество в совокупности или отдельно по каждому объекту в натуральной, денежной или смешанной форме.

Вопрос. Как осуществляется учет текущей аренды основных средств?

Ответ. Арендодатель отражает подлежащих передаче (возврату) объектов основных средств путем следующих проводок:

Дебет сч. 01 «Основные средства», субсчет «Основные средства, переданные в аренду»,

Кредит сч. 01 «Основные средства», субсчет «Основные средства в эксплуатации», «Основные средства в запасе» и др.

Амортизационные отчисления отражают в учете бухгалтерской записью:

Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств».

Начисление арендной платы за отчетный период формирует арендный доход и отражается у арендодателя по кредиту счета «Прибыли и убытки»:

Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит сч. 99 «Прибыли и убытки».

Если начисление арендной платы произведено авансом, запись осуществляют по кредиту счета «Доходы будущих периодов»:

Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»,

Кредит сч. 98 «Доходы будущих периодов».

Полученную от арендатора арендную плату отражают по дебету счетов по учету денежных средств в корреспонденции со счетом «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»:

Дебет сч. 50 «Касса», №51 «Расчетные счета», №52 «Валютные счета»,

Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

При краткосрочной аренде арендатор учитывает арендованные объекты за балансом на отдельном счете «Арендованные основные средства». Начисленную за отчетный период арендную плату он учитывает как издержки производства и обращения:

Дебет сч. 25 «Общепроизводственные расходы»,

Дебет сч. 26 «Общехозяйственные расходы»,

Дебет сч. 44 “Расходы на продажу”,

Дебет сч. 44 «Расходы на продажу» – на сумму арендной платы,

Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Если арендная плата начислена авансом в счет будущих отчетных периодов, производится бухгалтерская запись:

Дебет сч. 97 «Расходы будущих периодов»,

Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с последующим отнесением сумм, учтенных на счете «Расходы будущих периодов», в дебет перечисленных выше счетов.

Перечисление арендодателю сумм арендной платы отражается по дебету счета «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции со счетом «Расчетные счета».

Осуществленные за счет арендатора капитальные вложения в арендованные основные средства отражают бухгалтерской записью:

Дебет сч. 01 «Основные средства»,

Кредит сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Стоимость капитальных вложений, переданных арендодателю, после возврата арендованного имущества списывается в общеустановленном порядке через счет «Реализация и прочее выбытие основных средств».

Возврат арендованного имущества отражается путем списания соответствующей суммы с забалансового счета «Арендованные основные средства».

В бухгалтерском учете операции аренды отражают следующим образом:

      при получении арендной платы:

Дебет сч. 51 «Расчетные счета»,

Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - в части понесенных других расходов,

Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» – на остальную часть арендной платы.

Вопрос. Как ведется оценка арендуемого имущества?

Ответ. Цена выкупа имущества определяется соглашением сторон и в рыночных условиях хозяйствования зависит от многих факторов. Теоретически основой для расчета выкупной цены имущества является остаточная стоимость объектов. Однако на практике она может отклоняться в ту или иную сторону от остаточной оценки в зависимости от дефицитности данного вида основных средств, их фактического износа и др.

Вопрос. Как вести учет долгосрочной аренды у арендодателя и арендатора?

Ответ. При передаче объектов в долгосрочную аренду арендодатель списывает их стоимость со своего баланса в общепринятом порядке, дебетуя при этом счет «Реализация и прочее выбытие основных средств» по первоначальной стоимости. Фактический износ объекта отражается по кредиту этого счета и дебету счета «Износ основных средств». В этом случае осуществляются проводки:

Дебет сч. 31 «Арендные обязательства к поступлению»,

Кредит сч. 91 “Прочие доходы и расходы” - по выкупной цене переданного в аренду имущества.

Дебет сч. 91 “Прочие доходы и расходы”,

Кредит сч. 01 «Основные средства» – на первоначальную стоимость переданного в аренду объекта.

Дебет сч. 02 «Амортизация основных средств»,

Кредит сч. 91 “Прочие доходы и расчоды” - на величину фактического износа объекта.

Дебет сч. 91 “Прочие доходы и расходы”,

Кредит сч. 98 «Доходы будущих периодов» – на сумму дополнительного дохода от долгосрочной аренды.

При выкупе арендованных основных средств арендатором до окончания срока аренды засчитывается поступление денежных средств в счет выкупа до этого периода и сторнируется неполученный арендный доход в связи с досрочным выкупом основных средств.

Выкупные платежи, поступившие арендодателю после окончания договорного срока долгосрочной аренды, отражаются по дебету счетов денежных средств и кредиту счета «Реализация и прочее выбытие основных средств».

Аналитический учет арендных обязательств к поступлению ведется обособленно по каждому договору аренды.

Арендатор принимает арендованные основные средства на свой баланс по договорной (выкупной) цене.

Износ долгосрочно арендуемых основных средств начисляет арендатор и включает в свои издержки производства. Износ начисляется в сумме амортизации по действующим нормам исходя из согласованной (выкупной) оценки объектов.

Оприходование поступивших в организацию долгосрочно арендуемых основных средств в бухгалтерском учете отражается записью:

Дебет сч. 03 «Долгосрочно арендуемые основные средства»,

Кредит сч. 31 «Арендные обязательства».

Досрочный выкуп арендованных основных средств в бухгалтерском учёте арендатора отражается следующим образом:

Дебет сч. 31 «Арендные обязательства»,

Кредит сч. 51 «Расчетные счета»,

Кредит сч. 52 «Валютные счета» – на сумму основного платежа за время фактической аренды.

Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки»,

Кредит сч. 51 «Расчетные счета»,

Кредит сч. 52 «Валютные счета» – на сумму оплаченных процентов и других доходов арендодателя,

Дебет сч. 03 «Долгосрочно арендуемые основные средства»,

Кредит сч. 51 «Расчетные счета»,

Кредит сч. 52 «Валютные счета» – на сумму выкупа, превышающую первоначальные арендные обязательства.

Перевод арендованных основных средств в собственность организации отражается бухгалтерской записью:

Дебет сч. 01 «Основные средства»,

Кредит сч. 03 «Долгосрочно арендуемые основные средства» - на сумму общей выкупной стоимости объектов.

Одновременно сумма износа по этому объекту, числящаяся на счете «Износ основных средств», переносится на субсчет этого счета, где учитывают износ собственных основных средств организации.

Если по окончании долгосрочной аренды объект основных средств возвращается арендодателю, то в учете производят записи по дебету счета «Износ основных средств» и кредиту счета «Долгосрочно арендуемые основные средства». Таким образом арендодатель отражает выбытие из эксплуатации объектов аренды и одновременно списывает начисленный по ним износ.

Вопрос. Как ведется учет лизинговых операций?

Ответ. Покупку лизингового имущества по заявке лизингополучателя у организации-изготовителя этого имущества лизингодатель отражает в обычном порядке на счете «Капитальные вложения». При передаче объектов в лизинг их стоимость он переносит на счет «Основные средства» (субсчет «Лизинговое имущество»).

Лизингополучатель стоимость лизингового имущества учитывает на забалансовом счете «Арендованные основные средства».

Причитающиеся в соответствии с договором лизинга лизинговые платежи (их состав перечислен выше) лизингополучатель включает в издержки производства (обращения) в полном размере. По мере взноса лизинговых платежей дебетуется счет «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (при начислении) и кредитуются счета, предназначенные для учета денежных средств.

По окончании срока договора лизинга договаривающиеся стороны определяют, продолжить договор на дополнительный срок, возвратить лизинговое имущество или выкупить его у лизингодателя с зачислением в состав собственных основных средств.

Вопрос. Как ведется учет безвозмездно полученных активов?

Ответ. В некоторых случаях организация получает активы под свой контроль (в том числе в собственность) безвозмездно. Это связано, например, с договорами дарения, государственной помощью (бюджетными субсидиями). Для таких случаев новый план счетов предусматривает методику, основанную на том положении, что стоимость всех безвозмездно полученных ценностей признается доходом организации. Однако порядок данного признания различается для разных видов поступающих ценностей.

Безвозмездно поступившие ценности, за исключением денежных средств, первоначально приходуются по дебету счетов учета активов (08 “Вложения во внеоборотные активы”, 10 “Материалы” и др.) и кредиту счета 98 “Доходы будущих периодов”. При этом к счету 98 “Доходы будущих периодов” открывается субсчет 98-2 “Безвозмездные поступления”.

Денежные средства, поступившие в организацию без встречного требования (обязательства) с ее стороны (например, бюджетные средства, дары), отражаются по дебету счетов 51 “Расчетные счет”, 52 “Валютные счета”, 50 “Касса” в корреспонденции со счетом 91 “Прочие доходы и расходы”. Если денежные средства имеют целевой характер (например, на строительство или приобретение определенного объекта), то в качестве корреспондирующего счета используется счет 86 “Целевое финансирование”. После выполнения предусмотренных условий (строительства объекта и/или ввода его в эксплуатацию) сумма, числящаяся на счете 86 “Целевое финансирование”, переносится в кредит счета 98 “Доходы будущих периодов” (субсчет “Безвозмездные поступления”). Последняя запись производится одновременно с записью по дебету счета 01 “Основные средства” и кредиту счета 08 “Вложения во внеоборотные активы”.

Стоимость безвозмездно полученных ценностей, учтенная на субсчете 98-2 “Безвозмездные поступления”, в дальнейшем списывается в кредит счета 91 “Прочие доходы и расходы”. Такое списание производится в следующем порядке:

•       по безвозмездно полученным основным средствам и нематериальным активам — по мере амортизации объекта в размере начисленных сумм амортизационных отчислений. Если стоимость объекта составляет 100 тыс. руб., а годовая норма амортизации — 12%, то при каждом начислении амортизации (т. е. ежемесячно) с субсчета 98-2 “Безвозмездные поступления” в кредит счета 91 “Прочие доходы и расходы” должна списываться сумма 1 000 руб.;
•       по безвозмездно полученным материалам — по мере использования в производстве в полной величине их стоимости. Иными словами, одновременно со списанием материалов с кредита счета 10 “Материалы” в дебет счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) на всю их стоимость делается запись по дебету субсчета 98-2 “Безвозмездные поступления” в корреспонденции со счетом 91 “Прочие доходы и расходы”.

Таким образом, счет 98-2 “Безвозмездные поступления” используется для учета стоимости безвозмездно полученных активов до момента признания их в качестве доходов организации. При этом доходы признаются в учете, когда определяются обусловившие их расходы.

Вопрос. Как ведется учет выбытия материальных активов?

Ответ. При выбытии внеоборотных активов, по которым начислялась амортизация, в учете производятся следующие основные записи. Вся сумма накопленной за время использования объекта амортизации списывается в уменьшение его первоначаль­ной стоимости: дебет счета 02 “Амортизация основных средств” и кредит счета 01 “Основные средства”, дебет счета 05 “Амортизация нематериальных активов” и кредит счета 04 “Нематериальные активы”. Остаточная стоимость объекта переносится со счета 01 “Основные средства” или 04 “Нематериальные активы” в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы”. В дебет этого же счета записываются все расходы, связанные с выбытием актива, а в кредит его — доходы от выбытия объекта. Например, при выбытии основных средств в дебет счета 91 “Прочие доходы и расходы” относятся расходы на демонтаж оборудования, разборку зданий и сооружений, а в кредит — материалы, лом, утиль, полученные при ликвидации объектов. Таким образом, на счете 91 “Прочие доходы и расходы” формируется финансовый результат от выбытия актива, рассматриваемый в качестве составляющей операционных доходов и расходов организации. При необходимости аналитический учет по счету 91 “Прочие доходы и расходы” может быть организован так, чтобы обеспечить системное определение финансового результата по каждому выбытию активов.

Если выбытие активов длится достаточно продолжительное время, то к счету 01 “Основные средства” или 04 “Нематериальные активы” может открываться субсчет, соответственно, “Выбытие основных средств” или “Выбытие нематериальных активов”. Это позволяет обособить данные об объектах, находящихся в процессе выбытия, от других объектов (в эксплуатации, в запасе, на консервации и т. д.).

При выбытии иных активов их стоимость и все связанные с этим доходы и расходы списываются на счет 91 “Прочие доходы и расходы”. Записи производятся по мере возникновения доходов и расходов.

Вопрос. Как ведется учет выбытия нематериальных активов?

Ответ. Возможныдве схемы записей по учету амортизации нематериальных активов: путем накопления соответствующих сумм либо уменьшения первоначальной стоимости объектов (см. рис. 9).

Рис. 9. Схемы учета амортизационных
отчислений по нематериальным активам

Первая схема является традиционной. В ней для отражения сумм накопленной амортизации открывается специальный синтетический счет 05 “Амортизация нематериальных активов”, служащий для обобщения информации о суммах накопленной амортизации.

Во второй схеме сумма амортизационных отчислений относится непосредственно в кредит счета 04 “Нематериальные активы”, тем самым уменьшается остаток по нему, который представляет остаточную стоимость объектов нематериальных активов. После полного погашения первоначальной стоимости объект автоматически перестает числиться в бухгалтерском учете либо продолжает учитываться в условной оценке. До сих пор эта схема допускалась лишь для учета амортизации деловой репутации организации. С введением в действие нового плана счетов организация самостоятельно решает, в каком случае ее целесообразнее применять.

Оба варианта дают одинаковый результат. Однако первый обеспечивает большую аналитичность учетной информации. Тем не менее, вторую схему логичнее использовать для отдельных видов нематериальных активов, например, организационных расходов и деловой репутации организации. Для разных видов нематериальных активов организация может использовать разные схемы учета амортизации.

Вопрос. Как ведется учет основных средств в общей собственности?

Ответ.В современной хозяйственной практике широкое распространение получило использование объектов основных средств, находящихся в собственности двух или нескольких организаций, т. е. принадлежащих им на праве общей собственности. Указанные объекты не могут быть разделены без изменения их назначения (неделимые вещи) либо не подлежат разделу в силу закона. Примерами таких основных средств являются здания и сооружения.

Новый план счетов впервые определил общий подход к отражению в учете описанных объектов основных средств. Согласно этому подходу, данные объекты отражаются каждой организацией-участницей долевой собственности на счете 01 “Основные средства” в соответствующей доле. При этом доля каждой организации-участницы долевой собственности (или порядок определения и изменения долей в зависимости от вклада каждой из них в образование и приращение общего объекта), как правило, устанавливается соглашением всех участников. Если доли участников долевой собственности не могут быть определены на основании закона и не установлены соглашением всех ее участников, то они считаются равными.

Участник долевой собственности вправе по своему усмотрению продать, отдать в залог либо иначе распорядиться своей долей. Если участник долевой собственности за свой счет осуществляет какие-либо неотделимые улучшения общего имущества, то он имеет право на соответствующее увеличение своей доли в праве на это имущество. Отделимые улучшения становятся собственностью участника, осуществившего их (если иное не согласовано всеми участниками долевой собственности). Каждый участник долевой собственности обязан соразмерно со своей долей нести расходы по содержанию и сохранению общего имущества, а также участвовать в уплате налогов по нему.

Организация — участница общей собственности на объект основных средств должна отразить в учетных регистрах и признать в бухгалтерской отчетности:

•       свою долю в общей собственности как объект основных средств, а не как финансовые вложения;
•       обязательства, принятые ею в связи с этим объектом (например, обязательства по финансированию своей доли);
•       свою долю в обязательствах, принятых ею совместно с другими участниками общей собственности в связи с этим объектом (например, обязательства по уплате налогов, сборов и иных платежей по общему имуществу);
•       продукцию и доходы от использования общего имущества соразмерно своей доле в нем, а также расходы по содержанию и сохранению общего имущества соразмерно своей доле в нем;
•       расходы, которые она начислила в связи со своим участием в общей собственности (например, расходы, связанные с финансированием участия в общей собственности, или по продаже своей доли в продукции).

Для отражения на счетах бухгалтерского учета строительства здания, которое будет находиться в долевой собственности организаций-участниц строительства, может быть предложена упрощенная схема записей, приведенная в табл. 12.

Таблица 12
ОТРАЖЕНИЕ НА СЧЕТАХ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА СТРОИТЕЛЬСТВА ЗДАНИЯ

Содержание операции	Корреспондирующие счета
	по дебету		по кредиту
У организации-участницы строительства
Перечисление вклада на строительство	76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”		51 “Расчетные счета”
Оприходование доли в построенном здании, являющемся долевой собственностью	08 “Вложения во внеоборотные активы”		76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами”
	01 “Основные средства”		08 “Вложения во внеоборотные активы”
У организации, занятой строительством
Поступление вкладов на строительство	51 “Расчетные счета”		86 “Целевое финансирование”
Затраты на строительство здания		08 “Вложения во внеоборотные активы”		Разные
Оприходование своей доли в построенном здании, являющемся долевой собственностью		01 “Основные средства”		08 “Вложения во внеоборотные активы”
Передача другим организациям их долей в долевой собственности на здание		86 “Целевое финансирование”		08 “Вложения во внеоборотные активы”

---

Ссылки

Одобрено на заседании Ученого Совета Института Мировой экономики и информатизации.

Применение в отношении нераспределенной прибыли понятий “движение” и “использование” не должно вводить в заблуждение. Средства нераспределенной прибыли не расходуются безвозвратно. Они постоянно обращаются в организации, меняя свою форму — из денежной в товарную и наоборот. При этом совокупная величина активов не изменяется. Как правило, сальдо по счету 84 “Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)” может лишь возрастать, свидетельствуя о процессе самофинансирования организации, приросте ее имущества по сравнению с суммой первоначальных вложений.

---

Версия для печати