НДС при демонтаже основного средства подрядными организациями

Каждая организация сталкивается с ситуацией, когда основное средство устаревает морально или физически. В таком случае руководство принимает решение о его демонтаже или ликвидации. Но не у всех организаций имеется возможность самостоятельно провести указанные операции, и поэтому они прибегают к услугам сторонних компаний. В таком случае организации могут столкнуться с проблемой, связанной с отказом налоговыми органами в принятии к вычету предъявленной сторонней организацией суммы налога на добавленную стоимость. Рассмотрим, насколько правомерен отказ налогового органа в данном случае.

Пунктом 1 ст. 171 Налогового кодекса РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на налоговые вычеты. В пункте 6 данной статьи (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона № 245-ФЗ¹) указывалось, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства. Эта формулировка вызывала споры по поводу случаев применения данной нормы.

Позиция официальных органов

Налоговые органы доначисляют НДС, если устанавливают, что налогоплательщики необоснованно приняли к вычету сумму налога по работам по ликвидации или демонтажу основного средства (ОС), выполненным сторонними организациями. Такие действия инспекторов поддерживает и Минфин России.

В частности, в письме от 24 марта 2008 г. № 03–07–11/106 финансовое ведомство рассмотрело вопрос о правомерности принятия к вычету НДС по услугам по демонтажу ликвидируемого объекта незавершенного капитального строительства, оказанным подрядной организацией. Минфин России указал, что согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщикам в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС, а поскольку ликвидация объекта незавершенного капитального строительства в данном случае объектом налогообложения не является, суммы НДС по услугам по демонтажу ликвидируемого объекта, оказанным подрядными организациями, к вычету не принимаются.

Таким образом, налогоплательщик не вправе принять к вычету сумму НДС, предъявленную подрядчикам в отношении работ по демонтажу или ликвидации объекта ОС.

Аналогично в письме от 2 ноября 2010 г. № 03–03–06/1/682 Минфин России отметил, что, поскольку ликвидация объекта ОС объектом обложения НДС не является, суммы налога по работам по ликвидации объектов ОС, выполненным подрядными организациями, к вычету не принимаются (см. также письма Минфина России от 22 октября 2010 г. № 03–07–11/420 и от 17 сентября 2010 г. № 03–07–11/382).

Арбитражная практика

Большинство судов поддерживало официальные органы и также указывало на неправомерность принятия к вычету НДС, уплаченного контрагенту за рассматриваемые услуги.

Так, ФАС Центрального округа в Постановлении от 4 апреля 2011 г. № А54–2276/2010 отметил, что демонтаж объектов недвижимости не является реализацией применительно к п. 1 ст. 39 НК РФ и не признается объектом обложения НДС. В этом Постановлении суд согласился с выводом суда первой инстанции о том, что ликвидированные объекты недвижимости не использовались налогоплательщиком в предпринимательской деятельности, его самостоятельной деловой целью был именно демонтаж зданий и последующая продажа земельного участка, на котором были расположены здания, а не использование строительных материалов для операций, признаваемых объектом обложения НДС, в связи с чем суд первой инстанции правомерно отказал налогоплательщику в вычете налога, уплаченного подрядчикам при демонтаже ОС.

Как следует из Постановления ФАС Московского округа от 20 июня 2011 г. № КА-А40/5832–11, при ликвидации ОС объект обложения НДС отсутствует, у заявителя не было оснований для принятия к вычету сумм НДС, предъявленных подрядчиком за демонтаж и утилизацию этого объекта, сумма НДС по этим расходам в силу подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ списывается в составе внереализационных расходов.

В Постановлении от 14 мая 2009 г. № КА-А40/3703–09–2 ФАС Московского округа установил, что налогоплательщик осуществлял демонтаж ОС в связи с их ликвидацией и для производства этих работ привлекал подрядные организации. При этом судами правильно указано, что демонтаж объекта ОС в связи с его списанием с баланса (ликвидацией) не является реализацией применительно к п. 1 ст. 39 НК РФ и не признается объектом обложения НДС в соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ.

Работы по демонтажу объектов ОС в связи с их списанием (ликвидацией) не связаны ни с производством, ни с реализацией товаров (работ, услуг), а следовательно, не связаны и с операциями, признаваемыми объектом обложения НДС. В связи с этим, по мнению суда, налогоплательщик не имел права предъявлять к вычету уплаченные подрядным организациям суммы НДС в порядке ст. 171 НК РФ и должен был в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ учитывать их в стоимости услуг по демонтажу.

В то же время есть судебные решения, согласно которым налогоплательщики вправе принять к вычету НДС, уплаченный подрядным организациям, осуществляющим демонтаж основных средств.

В частности, правомерность применения налогового вычета при ликвидации (демонтаже) основных средств подтвердил ВАС РФ (см. Определение от 16 июня 2010 г. № ВАС-7221/10). Суд поддержал вывод судов нижестоящих инстанций о том, что суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении работ по демонтажу ОС, правомерно приняты организацией к вычету. Операции по демонтажу объектов ОС не могут рассматриваться отдельно от производственной деятельности, осуществлявшейся с использованием этих объектов, и поскольку ОС участвовали в операциях, признаваемых объектом налогообложения, то и затраты на их ликвидацию следует признать как производимые в связи с этой деятельностью.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 20 апреля 2010 г. № 17969/09 пояснил, что использование объекта ОС в хозяйственной деятельности имеет комплексный характер и включает в себя установку, эксплуатацию, а при возникновении производственной необходимости и ликвидацию основного средства. Как следует из материалов дела, здания завода относились к основным средствам, имели производственное назначение, их эксплуатация была направлена на получение продукции, реализуемой обществом.

Президиум ВАС РФ пришел к выводу, что организация вправе заявить в налоговой декларации вычет сумм НДС, уплаченных по счетам-фактурам поставщику работ по ликвидации объекта ОС, а у налогового органа отсутствуют основания для отказа в применении вычета.

В Постановлении от 22 сентября 2011 г. № А55–25848/2010 ФАС Поволжского округа пришел к выводу, что работы (результаты работ) по демонтажу объектов ОС были приобретены заявителем для совершения операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, — реализации металлолома. Применение налогоплательщиком вычета по НДС, уплаченному подрядным организациям при демонтаже ОС, полностью отвечает требованиям ст. 171 и 172 НК РФ. Следовательно, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налогоплательщику недоимки по НДС, начисления соответствующих пеней на данную недоимку и штрафа неправомерно и необоснованно.

ФАС Московского округа в Постановлении от 19 ноября 2009 г. № КА-А40/12329–09 отметил, что работы по ликвидации (демонтажу) объектов ОС связаны с операциями, признаваемыми объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, следовательно, организация имела право предъявить к вычету уплаченные подрядным организациям суммы НДС в порядке, предусмотренном ст. 171 НК РФ.

Изменения, внесенные Законом № 245-ФЗ

С октября 2011 г. правомерность применения налогового вычета при ликвидации (демонтаже) ОС законодательно закреплена изменениями, внесенными подп. «б» п. 19 ст. 2 Закона № 245-ФЗ в абз. 1 п. 6 ст. 170 НК РФ.

Теперь в силу абз. 1 п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Данное изменение налогового законодательства должно привести к единообразию мнения Минфина России, ВАС РФ и арбитражных судов, а также поможет налогоплательщикам при защите своих интересов в спорах с налоговыми органами.

¹ Федеральный закон от 19 июля 2011 г. № 245-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах».